126 / 372
盈餘管理之行為意圖：代理情境、道德發展與計畫行為理論之解釋
126
伍、結論、啟示、限制與未來研究建議
本研究以計畫行為理論探討是否個別影響會計人員從事盈餘管理之行為意圖，結
果發現僅有「態度」構面具解釋盈餘管理意圖之能力（假說
1a
獲支持），而「主觀
規範」與「知覺行為控制」並未具解釋盈餘管理意圖之能力（假說
1b
與假說
1c
未獲
支持）。此說明若要減緩我國會計人員之盈餘管理意圖，透過在「態度」觀念上之強
化，可能比建立制度機制（例如公司治理）之規範或是稽核與懲罰機制（例如內部控
制與稽核）之建立更為有效。本研究進一步解構「態度」構面之影響細項後發現，「利
他性」不論在是否具有自利條件之情境，均顯著正向影響態度構面，因此透過強化會
計人員其職能在「利他性」觀點上之教育，將最有助於影響其「態度」。加強對會計
人員闡釋，若發生財報弊案（安隆、博達與力霸等）則將對資本市場秩序及正常經濟
運作之傷害程度，以及盈餘管理對各利害關係人可能之負面影響，此對會計人員盈餘
管理意圖之影響更為直接。本研究亦發現在具有與不具有自利條件之情境下，「自利
性」與「負面效果」分別具有解釋力，顯示在會計人員具有自利條件時，透過對「自
利性」觀念之教育，方可影響會計人員之態度，但是若再不具自利條件之環境下，則
恰應採相反之措施：即須強調「負面效果」而非「自利性」。
其次，本研究發現主群體對於主觀規範呈正向顯著影響，顯示經常可以面對面互
動的主群體，乃是會計人員從事盈餘管理「主觀規範」的最主要考量，亦即會計人員
對於盈餘管理，較會考慮依從公司主管階層、同事或主管機關等所給予之意見；至於
次群體之影響方面，僅在不具自利之情境下，始會對盈餘管理的主觀規範呈負向影響。
綜上得知，加強對公司管理階層或同事之間（主群體）從事盈餘管理觀念的修正，例
如：從公司治理角度健全組織文化與公司管理的正確認知，使主群體在組織文化的薰
陶下形成對盈餘管理意圖之正當氛圍，能減少會計人員進行盈餘管理之意圖，此效果
可能會比宣導保護公司債權人及股東權益（次群體），在會計人員盈餘管理意圖之「主
觀規範」上發揮更大之效果。
本研究發現我國會計人員於存在代理情境之自利條件下，進行盈餘管理之行為意
圖，高於未存在自利條件時（假說
2
獲支持），故企業若能設計避免減緩自利條件之
管理機制，當可防範會計人員進行盈餘管理。然而，本研究亦發現道德發展程度高者
較道德發展程度低者，其從事盈餘管理之行為意圖較低（假說
3
獲支持），因此聘用
較高道德發展程度之會計人員，或是透過有助提升會計人員道德發展之培訓課程設
計，亦有助降低盈餘管理意圖。此外，代理情境對盈餘管理行為意圖之影響程度，低
道德發展程度者將顯著高於高道德發展程度者（亦即道德發展程度與代理境具有交互
作用，假說
4
獲支持），此等結果也說明單獨以經濟學之代理理論或是心理學之道德
發展均不足以全部解釋我國會計人員之盈餘管理意圖，爾後學術界於研究盈餘管理議
題時，可能需透過此兩理論之整合，方能對影響盈餘管理意圖之變數，提供更全貌之